会计从业辅导：所得税会计的产生与发展

　　所得税会计属于财务会计的一个分支，其产生和发展大致经历了三个主要发展阶段。
　　(一)所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期
　　税法中和会计(指财务会计，下同)联系最为密切的是所得税法。会计作为一种社会现象，在远古的印度社会就出现了萌芽。而所得税法最早出现在英国。l799年英国首次征收所得税，其间由于战争废止、开征、再废止，直到l842年重新开征并正式立法为一项永久性的税种。法国l890年开征所得税。美国的所得税则开征于1909年，l913年成为永久性的税种。
　　会计的技术水平也远优于同期的税法。最初的税法基本上是在全盘接纳会计概念、方法和技术的基础上确立的。如1916年美国税法第一次规定，企业应税所得额的确定必须以会计记录为基础；同年美国联邦岁人法允许采用权责发生制记账的纳税人采用同样的方法编制纳税申报表；l918年联邦岁人法第一次以商业会计实践为基础确立了纳税原则，宣布纳税“所得收入应该依据记账时通用的会计方法”计算，“根据采用的标准会计方法，一般都能够明确地反映所得收人”。税法和会计走过了一段相互适用、共同发展、会计所得和纳税所得彼此一致的发展时期。在此期间，税法借鉴会计的方法，促进了自身的发展。
　　(二)所得税会计和财务会计的逐步分离时期
　　当税法发展到一定阶段后，对会计的反作用日趋明显。如在存货发出的计价方法和固定资产折旧方法的选择方面，税法与会计逐渐产生了差异。税法与会计的主要差别是：
　　1．目标不同。会计的目标是提供企业真实、完整的财务状况、经营成果和现金流量信息，以助于会计信息的使用者合理决策；税法则以课税为目的，就所得税而言，即确定企业的经营在一定时期内的纳税所得额，进而确定企业应交的所得税。
　　2．依据不同。企业的会计核算和税法处理分别依据不同的原则。会计的确认、计量、记录和报告应当依据企业会计准则的规定；而税法的处理则依据国家有关税收法律、法规的规定。
　　3．核算基础不同。企业财务会计的核算基础是权责发生制，而税法则按照收付实现制和权责发生制混合计量所得，许多情况下以现金的实际收入和费用的确认为标准。
　　(三)所得税会计的产生和发展时期
　　随着所得税法和财务会计偏离程度的加深与发展，对两种所得的差异不进行会计处理和协调将导致企业税后利润不真实。英国、美国、澳大利亚、新西兰等国家，首先采用按会计原则编制财务报告，计税按税法编制申请表，并通过会计核算处理会计所得和纳税所得的差异，所得税会计由此产生。
　　所得税会计的出现立即得到了西方国家会计准则委员会和国际会计准则委员会的推崇和公认。l944年12月，美国会计程序委员会发布了会计研究公报第23号(ARB23)“所得税会计”，首次明确了所得税的费用性质，并提出了“永久性差异”和“时间性差异”概念，规定对不重复发生的时间性差异选择采用“纳税净额法”和“负债法”予以跨期分摊。1967年，美国会计原则委员会发布了第ll号意见书《所得税的会计处理》，对所得税会计处理采用“损益表法”，具体采用“全面摊配观下的递延法”确认递延所得税资产与负债。l987年l2月，美国财务会计准则委员会发布美国财务会计准则第96号(SFAS96)《所得税的会计处理》，专门表述了所得税会计的处理原则，率先提出了暂时性差异的概念，以取代第ll号意见书中使用的时间性差异，要求公司以“综合基础”采用“负债法”对暂时性差异进行“所得税跨期分摊”。1992年，美国财务会计准则委员会发布美国财务会计准则第l09号(SFASl09)，仍然采用面向资产负债表的方法，以在资产负债表日报告会计主体得到未来可抵扣和应纳税金额的实际所得税影响的最佳估计数为基本目标，但在确认与计量递延所得税方面比SFAS96简化，并且规定以债务法取代递延法。
　　其他西方国家从20世纪70年代开始也先后对所得税会计进行了研究和规范。如英国会计准则委员会1999年12月发布了第16号财务报告准则(FRSl6)“本期税款”和第l9号财务报告准则(FRSl9)“递延税款”。
　　由于各国会计体制和法律体制的不同，有关会计与税务的关系，国际上存在两种模式，一是主张会计利润与纳税所得协调统一的模式，代表国家有日本、德国、法国等，如法国，要求会计必须遵循国家税法，财务报表要符合税法要求；二是主张所得税会计与财务会计相分离的模式，代表国家有美国、加拿大、英国等，如在美国，会计不简单地服务于税法的目标，而以向投资者提供有利于其决策的信息为出发点。
　　为了协调各国对所得税的会计处理，l979年7月国际会计准则委员会(IASC)颁布了《国际会计准则第12号(IASl2)——所得税会计》，它从一定程度上统一了所得税的会计处理标准，并得到各国会计界的广泛认可。l994年11月IASC对IASl2的格式进行重排，并要求企业采用递延法或损益表债务法核算所得税。l996年10月IASC重新修订了IASl2，采用暂时性差异的概念取代时间性差异，采用资产负债表债务法核算所得税。受国际会计准则的影响，l983年，法国修订了其《商务公司法》，要求会计应“真实公允”，从而在法国会计中也引人了美、英等国家的会计理念。
　　我国所得税的开征和立法均较晚，1980年颁布我国第一部所得税法——《中外合资经营企业所得税法》，1983年利改税后国有企业开始缴纳所得税。在1992年会计改革前，我国会计以服务于政府为目标，强调会计要满足国家宏观管理的需求，会计制度缺乏自身的独立性，要服从于税法等法规。因此，按会计制度计算的税前会计利润与按税法规定计算的应税所得基本一致，所得税会计既无产生的基础，也无产生的必要。
　　伴随着我国社会主义市场经济体制的建立和改革开放的不断深入，会计和税法也比照国际惯例进行了相应的改革。1993年7月1日实施的《企业会计准则》实现了我国会计与国际会计惯例的接轨。l994年6月国家又对税制进行了一系列重大的改革，颁布了包括《中华人民共和国所得税暂行条例》及其实施细则在内的一系列税收法规，对企业的纳税行为进行规范。在新的会计制度和新的税收法规中，均体现了会计和税法各自相对的独立性和适当分离的原则。
　　由于企业处理会计事项的自主权利扩大，会计处理方法灵活性增加，企业按照会计规定计算的所得税前会计利润与按税法规定计算的应纳税所得额之间，因计算口径或计算时间不同而产生差额，为此，在计缴所得税时，就需要通过一定的方法对企业税前会计利润和纳税所得之间差异的产生、调整、转销等作出规定，于是，财政部l994年颁布《企业所得税会计处理的暂行规定》，在规定中要求企业在税前会计利润的基础上，按照税法规定对税前会计利润进行调整计算出纳税所得，并按调整后的数额申报交纳所得税。该规定使我国产生了所得税会计，也是1994年至2006年期间我国企业进行所得税会计处理的主要依据之一。在这一时蔫～我国所得税会计的核心内容就是研究如何处理会计利润与纳税所得之间的差异。本质上是处理两类问题：一是某项目是否应确认为收人或费用；二是某项目何时被确认为收入和费用。
　　随着社会主义市场经济的不断发展以及国际趋同的人世要求，2006年2月财政部颁布了《企业会计准则第18号——所得税》(以下简称所得税准则)。依据所得税准则，所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上资产、负债依据会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。
　　综上所述，所得税会计的形成和发展是所得税法规与会计准则规定相互分离的必然结果，两者分离程度以及差异种类和数量，直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。