2011年注册会计师审计强化班讲义：注册会计师审计的起源与发展

第一章　注册会计师审计职业特点

　　 主要考点和学习重点：理解第2节中的注册会计师审计的相关概念；掌握第3节中的注册会计师审计与政府审计和内部审计的关系。

　　 第一节　注册会计师审计的起源与发展

　　 注册会计师审计起源于企业所有权和经营权的分离，是市场经济发展到一定阶段的产物。

　　 一、西方注册会计师审计的起源与发展

　　 中外审计产生和发展的历史表明，审计的产生得益于财产所有者和经营者之间经济责任关系的形成。

　　 合伙制特别是股份制的出现一方面使得财产的所有者将财产委托给经营者经营，所有者一般不参与财产经营管理，另一方面，财产的经营者必须对财产的所有者承担一定的经济责任。经营者的责任完成情况必须受到监督，为体现监督的客观公正性，都希望有一个与财产的所有者和财产的经营者均无利益关系的第三者对经营者的责任履行情况进行监督。

　　 这样，审计就产生了，其关系可由下图表示：

　　 ABC股份有限公司全体股东：

　　 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括20×8年12月31日的资产负债表，20×8年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。

　　 所以，财产所有权和经营权的分离是审计产生的最直接条件。合伙制企业，特别是股份制企业，所有权和经营权的分离更加明显，这样就有注册会计师审计的必要。

　　 注册会计师审计起源于16世纪意大利合伙企业制度→形成于英国股份制企业→发展和完善于美国发达的资本主义市场。

　　 （一）注册会计师审计的起源

　　 注册会计师审计起源于16世纪的意大利。

　　 世界上第一个会计职业团体是1581年创立的威尼斯会计协会。

　　 （二）注册会计师审计的形成与发展

　　 18世纪下半叶，英国的资本主义经济得到了迅速的发展，生产的社会化程度大大提高，股份有限公司的兴起，使公司的所有权和经营权进一步分离。

　　 注册会计师审计产生的“催产剂”是1721年英国的“南海公司事件”：

　　 英国政府于1710年创立了南海股份有限公司，从事盈利前景诱人的殖民地贸易。公司趁股票投机热在英国方兴未艾之机，于1719年发行了大量股票。该年底，一方面政府扫除了殖民地贸易的障碍，另一方面，公司的董事们开始对外散布利好消息，并预测在1720年的圣诞节，公司可能要按面值的60%支付股利。1720年3月，南海公司股价由发行时的114英镑劲升至300英镑。

　　 1720年7月公司老板布伦特实施：以数倍于面额的价格发行可分期付款的新股，同时又将获取的现金转贷给购买股票的公众，此时南海的股价扶摇直上，股价高达1050英镑，一场投机浪潮席卷全国。各种职业的人都被卷入这场漩涡。

　　 《大恐慌》一书描写当时的情形：政治家忘记了政治，律师忘记了法庭，贸易商放弃了买卖，医生丢弃了病人，店主关闭了铺子，教父离开了圣坛，甚至连高贵的夫人也忘记了高傲和虚荣。

　　 1720年6月英国国会已通过了《泡沫经济取缔法》，许多公司被解散，公众的怀疑逐渐扩展到南海公司，继股价高达1050英镑后。1720年12月公司股票下跌到124英镑，政府对公司财产清查，其资本已所剩无几。

　　 ◆南海公司舞弊案对世界CPA审计史具有里程碑式的影响－CPA产生的“催产剂”。

　　 ●查尔斯·斯耐尔（CharlesSnell）是世界上第一位民间审计人员。

　　 ●查尔斯·斯耐尔（CharlesSnell） 所撰写的审计报告是世界上第一份民间审计报告。

　　 ●南海公司的舞弊案件是世界上第一起比较正式的民间审计案例,也是世界上第一例上市公司审计案例。

　　 ●为了避免南海公司案的重演，英国政府于1844年颁布了《公司法》，规定股份公司必须设监察人，负责审计公司账目；1845年又对《公司法》进行修订，股份公司必须经董事以外的人员审计；1862年《公司法》又确定CPA为法定的破产清算人，从而，确立了CPA的法律地位。（1853年创办爱丁堡会计师协会――第一个注册会计师的专业团体）。

　　 ◆启示

　　 ●建立在两权分离基础上的股份公司,必须由处于独立地位的第三者来协调财产所有者和经营者之间的经济责任关系。

　　 ●民间审计因公司舞弊而产生,CPA仍有责任对公司舞弊进行审计。

　　 这一时期英国注册会计师审计的主要特点：这册会计师审计的法律地位得到了法律确认；审计的目的是查错防弊，保护企业资产的安全和完整；审计的方法师对会计账目进行详细审计；审计报告使用人主要为企业股东等。

　　 审计特征：法定审计；

　　 审计对象：会计账目；

　　 审计目的：查错防弊；

　　 审计方法：详细审计。

　　 （三）注册会计师审计的发展

　　 从20世纪初开始，全球经济发展重心逐步由欧洲转向美国，因此，美国的注册会计师审计得到了迅速发展，对注册会计师职业在全球的迅速发展发挥了重要作用。

　　 1.资产负债表审计阶段（美国式审计、信用审计）：审计对象由会计账目扩大到资产负债表；审计目的是通过对资产负债表数据的检查，判断企业信用状况；审计方法开始采用抽样审计。报告使用人除企业股东外，扩大到债权人。

　　 2.利润表审计，经济危机关心企业的盈利能力，注册会计师主要对利润表审计。

　　 3.会计报表审计阶段：由于报告使用人扩大到股东、债权人、证券交易机构、税务、金融机构及潜在投资者、社会公众。审计对象转为以资产负债表和损益表为中心的全部会计报表及相关财务资料；审计目的主要是对会计报表发表审计意见，鉴证会计报表的可信性。审计范围已扩大到测试相关的内部控制，并广泛采用抽样审计技术，风险导向审计方法得到推广。计算机辅助审计技术得到广泛采用。

　　 二、中国注册会计师审计的演进和发展

　　 1.中国注册会计师审计的产生

　　 1918年我国第一部注册会计师法规--《会计师暂行章程》。

　　 我国注册会计师第一人--谢霖。

　　 我国第一家会计师事务所—正则会计师事务所。

　　 2.中国注册会计师审计的发展

　　 我国恢复注册会计师审计的标志--1980年12月23日，财政部发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》。

　　 新中国第一家会计师事务所--上海会计师事务所（1981年1月1日成立）。

　　 1986年7月3日国务院颁布新中国第一部注册会计师法规--《中华人民共和国注册会计师条例》。