2011年注册会计师考试会计 - 第二十五章预习讲义(2)(2)

　　借：投资收益

　　　　贷：财务费用

　　P539【例25-10】沿用【例25—4】。假设S公司20×7年确认的应向P公司支付的债券利息费用总额为20万元(假定该债券的票面利率与实际利率相差较小)。

　　在编制合并利润表时，应将内部债券投资收益与应付债券利息费用相互抵销，其抵销分录为：

　　(18)借：投资收益 200 000

　　　　　　贷：财务费用 200 000

　　(三)内部应收账款计提坏账准备的抵销

　　在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况下，某一会计期间坏账准备的数额是以当期应收账款为基础计提的。在编制合并财务报表时，随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵销程序如下：

　　首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：

　　借：应收账款—坏账准备

　　　　贷：未分配利润—年初

　　然后将本期计提(或冲回)的坏账准备数额抵销，抵销分录与计提(或冲回)分录借贷方向相反。

　　即：借：应收账款—坏账准备

　　　　　　贷：资产减值损失

　　或：借：资产减值损失

　　　　　　贷：应收账款--坏账准备

　　具体做法是：

　　先抵销期初数，然后抵销期初数与期末数的差额。

　　【例题3】P公司20×7年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为475万元，坏账准备余额为25万元。假定P公司20×7年为首次编制合并财务报表。

　　[答案]

　　借：应付账款 500

　　　　贷：应收账款 500

　　借：应收账款—坏账准备 25

　　　　贷：资产减值损失 25

　　连续编制合并财务报表情况：

　　(1)若P公司20×8年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款仍为475万元，坏账准备余额仍为25万元。

　　借：应付账款 500

　　　　贷：应收账款 500

　　借：应收账款—坏账准备 25

　　　　贷：未分配利润—年初 25

　　(2)若P公司20×8年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为570万元，坏账准备余额为30万元。

　　借：应付账款 600

　　　　贷：应收账款 600

　　借：应收账款—坏账准备 25

　　　　贷：未分配利润—年初 25

　　借：应收账款—坏账准备 5

　　　　贷：资产减值损失 5

　　(3)若P公司20×8年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为380万元，坏账准备余额为20万元。

　　借：应付账款 400

　　(1) 贷：应收账款 400

　　借：应收账款—坏账准备 25

　　(2) 贷：未分配利润—年初 25

　　借：资产减值损失 5

　　(3) 贷：应收账款—坏账准备 5四、内部商品销售业务的抵销

　　(一)不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销

　　P529【例25-5】S公司20×7年向P公司销售商品1 000万元，其销售成本为800万元，该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品20×7年全部未实现对外销售而形成期末存货。

　　在编制20×7年合并财务报表时，应进行如下抵销处理：

　　(11)借：营业收入 10 000 000

　　　　　　贷：营业成本 10 000 000

　　(12)借：营业成本 2 000 000

　　　　　　贷：存货 2 000 000

　　抵销分录：

　　借：营业收入 10000000

　　　　贷：营业成本 8000000

　　　　　　存货 2000000

　　借：未分配利润—年初(年初存货中包含的未实现内部销售利润)

　　　　营业收入(本期内部商品销售产生的收入)

　　　　贷：营业成本

　　　　　　存货(期末存货中未实现内部销售利润)

　　上述抵销分录的原理为：本期发生的未实现内部销售收入与本期发生存货中未实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售成本。抵销分录中的“未分配利润—年初”和“存货”两项之差即为本期发生的存货中未实现内部销售利润。

　　针对考试，将上述抵销分录分为：

　　(1)将年初存货中未实现内部销售利润抵销

　　借：未分配利润—年初(年初存货中未实现内部销售利润)

　　　　贷：营业成本

　　(2)将本期内部商品销售收入抵销

　　借：营业收入(本期内部商品销售产生的收入)

　　　　贷：营业成本

　　(3)将期末存货中未实现内部销售利润抵销

　　借：营业成本

　　　　贷：存货(期末存货中未实现内部销售利润)

　　若考虑所得税的影响，首先确认期初存货中未实现内部销售利润对递延所得税的影响

　　借：递延所得税资产(期初存货中未实现内部销售利润×所得税税率)

　　　　贷：未分配利润—年初

　　然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末存货中未实现内部销售利润×所得税税率

　　毛利率=(销售收入-销售成本)÷销售收入

　　存货中未实现内部销售利润=未实现销售收入-未实现销售成本

　　存货中未实现内部销售利润=购货方内部存货结存价值×销售方毛利率

　　(二) 存货跌价准备的抵销

　　首先抵销存货跌价准备期初数

　　借：存货—存货跌价准备

　　　　贷：未分配利润—年初

　　然后抵销存货跌价准备期初数与期末数的差额，但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限。

　　【例题4】2008年1月1日，P公司以银行存款购入S公司80%的股份，能够对S公司实施控制。2008年S公司从P公司购进A商品400件，购买价格为每件2万元。P公司A商品每件成本为1.5万元。2008年S公司对外销售A商品300件，每件销售价格为2.2万元;年末结存A商品l00件。2008年12月31日，A商品每件可变现净值为l.8万元;S公司对A商品计提存货跌价准备20万元。2009年S公司对外销售A商品20件，每件销售价格为1.8万元。2009年12月31日，S公司年末存货中包括从P公司购进的A商品80件，A商品每件可变现净值为l.4万元。A商品存货跌价准备的期末余额为48万元。假定P公司和S公司适用的所得税税率均为25%。