2011年CPA会计强化班讲义-会计政策、会计估计变更和差错更正(2)

　　（一）追溯调整法
　　追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
　　采用追溯调整法时，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间上一直采用。
　　对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。
　　追溯调整法通常由以下步骤构成：
　　第一步，计算会计政策变更的累积影响数
　　会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。
　　累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：
　　（1）根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；
　　（2）计算两种会计政策下的差异；
　　（3）计算差异的所得税影响金额；
　　注意：此处的所得税影响仅指暂时性差异的影响，即确认递延所得税资产或负债的影响。会计政策变更不会影响应交所得税，因为，交税总是按照税法规定进行的。
　　（4）确定前期中的每一期的税后差异；
　　（5）计算会计政策变更的累积影响数。
　　第二步，制相关项目的调整分录
　　●追溯调整分录思路：
　　（1）税前分录；
　　（2）所得税影响；
　　（3）税后分配的分录。
　　●注意四个要点：
　　①先看作是“当年”的处理；
　　②资产负债表账户用原来的账户，利润表账户换成“利润分配—未分配利润”；
　　③所涉及的分配均使用“利润分配—未分配利润”账户；
　　④追溯调整时，不考虑股利分配。
　　第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额
　　注意：变更当期的调整；比较报表期间的调整（资产负债表的期初数，利润表的上期数，所有者权益变动表的上期数）；比较报表之前期间的调整。此外，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。
　　第四步，附注说明。　　
　　【例题3】甲公司20×5年、20×6年分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从20×7年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4 500万股。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表22—1所示：
　　表22—1　　　　两种方法计量的交易性金融资产账面价值　　　单位：元　　

	成本与市价孰低	20×5年年末公允价值	20×6年年末公允价值
A股票	4 500 000	5 100 000	5 100 000
B股票	1 100 000	－	1 300 000

　　根据上述资料，甲公司的会计处理如下：
　　『正确案』
　　1计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数如表22—2所示：
　　表22—2　改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数　　单位：元