2011年注册会计师考试会计第二十六章预习讲义(4)

第四节 每股收益的列报

　　一、重新计算

　　(一)派发股票股利、公积金转增资本、拆股和并股

　　企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数量，但不影响所有者权益总额，也不改变企业的盈利能力。企业应当在相关报批手续全部完成后，按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。

　　【例26-8】(P565)某企业20×6年和20×7年归属于普通股股东的净利润分别为1 596万元和1 848万元，20×6年1月1日发行在外的普通股800万股，20×6年4月1日按市价新发行普通股l60万股，20×7年7月1日分派股票股利，以20×6年12月31日总股本960万股为基数每l0股送3股，假设不存在其他股数变动因素。20×7年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：

　　20×7年度发行在外普通股加权平均数=(800+160+288)× l2/12=1 248万股

　　20×6年度发行在外普通股加权平均数=800×1.3×12/12+160×1.3×9/12=1 196(万股)

　　20×7年度基本每股收益=1 848/1 248=1.48(元/股)

　　20×6年度基本每股收益=1 596/1 196=1.33(元/股)

　　(二)配股

　　企业当期发生配股的情况下，计算基本每股收益时，应当考虑配股中包含的送股因素，据以调整各列报期间发行在外普通股的加权平均数。计算公式如下：

　　每股理论除权价格=(行权前发行在外普通股的公允价值总额+配股收到的款项)÷行权后发行在外的普通股股数调整系数=行权前发行在外每股公允价值÷每股理论除权价格

　　因配股重新计算的上年度基本每股收益=上年度基本每股收益÷调整系数

　　本年度基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润÷(配股前发行在外普通股股数×调整系数×配股前普通股发行在外的时间权重+配股后发行在外普通股加权平均数)

　　存在非流通股的企业可以采用简化的计算方法，不考虑配股中内含的送股因素，而将配股视为发行新股处理。

　　上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。

　　【例26-9】(P566)某企业20×7年度归属于普通股股东的净利润为23 500万元，20×7年1月1日发行在外普通股股数为8 000万股，20×7年6月10日，该企业发布增资配股公告，向截止到20×7年6月30日(股权登记日)所有登记在册的老股东配股，配股比例为每4股配l股，配股价格为每股6元，除权交易基准日为20×7年7月1日。假设行权前一日的市价为每股11元，20×6年度基本每股收益为2.64元。20×7年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：

　　每股理论除权价格=(11×8 000+6×2 000)÷(8 000+2 000)=10(元)

　　调整系数=11÷10=1.1

　　因配股重新计算的20×6年度基本每股收益=2.64÷1.1=2.4(元/股)

　　20×7年度基本每股收益=23 500÷(8 000×1.1×6/12 + 10 000×6/12)=2.5(元)

　　(三)以前年度损益的追溯调整或追溯重述

　　按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益　二、列报

　　企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。

　　企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：

　　(一)基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程。

　　(二)列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜在普通股。

　　(三)在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发行在外普通股或潜在普通股股数发生重大变化的情况。

　　【例题1·单选题】丙公司为上市公司，20×7年1月l日发行在外的普通股为10000万股。20×7年，丙公司发生以下与权益性工具相关的交易或事项：

　　(1)2月20日，丙公司与承销商签订股份发行合同。4月1日，定向增发4000万股普通股作为非同一控制下企业合并对价，于当日取得对被购买方的控制权;

　　(2)7月1日，根据股东大会决议，以20×7年6月30日股份为基础分派股票股利，每l0股送2股;

　　(3)10月1日，根据经批准的股权激励计划，授予高级管理人员2000万份股票期权，每一份期权行权时可按5元的价格购买丙公司的l股普通股;

　　(4)丙公司20×7年度普通股平均市价为每股l0元，20×7年度合并净利润为13000万元，其中归属于丙公司普通股股东的部分为l2000万元。

　　要求：

　　根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第(1)至(3)题。(2008年考题)

　　(1)下列各项关于丙公司每股收益计算的表述中，正确的是( )。

　　A.在计算合并财务报表的每股收益时，其分子应包括少数股东损益

　　B.计算稀释每股收益时，股份期权应假设于当年1月1日转换为普通股

　　C.新发行的普通股应当自发行合同签订之日起计入发行在外普通股股数

　　D.计算稀释每股收益时，应在基本每股收益的基础上考虑具稀释性潜在普通股的影响

　　[答案]D

　　[解析]在计算合并财务报表的每股收益时，其分子为母公司享有子公司净利润部分，不应包括少数股东损益;计算稀释每股收益时，股份期权应假设于发行日(或授予日)转换为普通股;新发行的普通股应当自发行日起计入发行在外普通股股数。

　　(2)丙公司20×7年度的基本每股收益是( )。

　　A.0.71元 B.0.76元 C.0.77元 D.0.83元

　　[答案]C

　　[解析]发行在外普通股加权平均数=(10000+4000×9/12)×1.2=15600(万股)，丙公司20×7年度的基本每股收益=12000÷15600=0.77(元)。

　　(3)丙公司20×7年度的稀释每股收益是( )。