2011年注册会计师考试会计强化班讲义12

第三章　存　货

　　 近年考情分析：

　　 本章近年主要以客观题出现，2009年6分（多选题）；2008年0分；2007年3分。

　　 重点难点归纳：

　　 存货的初始计量；存货的期末计量。

　　 主要内容讲解：

　　 考点一：存货的初始计量

　　 存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

　　 1.外购的存货（采购成本）

　　 （1）购买价款；

　　 （2）相关税费：进口关税、小规模纳税人的增值税。不包括一般纳税人的增值税。

　　 （3）运杂费：运输费、装卸费、搬运费、保险费、包装费、中途的仓储费。

　　 注意：专门的运费应以获得的铁路、航空运输部门开出的运输发票为依据，可按7%抵扣进项税额，运费的93%计入成本。

　　 采购人员的差旅费通常不计入外购材料的成本，而应计入管理费用。

　　 （4）运输途中的合理损耗；

　　 如水果、海产品等，合理损耗的比例可能较高，而且经常要发生。比如，购买1 000公斤的材料，合理损耗是5公斤，假定单价为10元，入账价值＝1 000公斤×单价10＝10 000元，合理损耗部分5公斤×单价10无需从成本总额中扣除。

　　 注意：①单位成本＝总成本/入库数量＝10 000/995。

　　 ②不合理损耗不能计入存货成本。接上例，假设损耗10公斤，其中5公斤为合理损耗，则存货的入账价值＝10 000－10×5。非合理损耗的处理分别计入其他应收款（采购人员赔偿等）、管理费用（无法查明原因）、营业外支出（非常原因如自然灾害等造成）科目。

　　 （5）入库前的挑选整理费。

　　 如水果罐头厂的水果要进行分类，海鲜加工企业购买的海鲜也应进行分类。分类过程中发生的相关费用应计入存货成本。

　　 注意：入库前发生的挑选整理费计入成本，但入库后发生的一些管理费用不能计入成本。

　　 ◆商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、搬运费、保险费及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。

　　 商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用 2.加工取得的存货

　　 （1）采购成本（材料的成本）；

　　 （2）加工成本：直接人工；制造费用；

　　 （3）使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本：定制产品的专属设计费用。

　　 3.其他方式取得的存货

　　 （1）投资者投入的存货

　　 按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　 即：如果合同或协议约定价值不公允，则应以公允价值入账。比如甲公司接受一批产品的投入，双方协议作价1 000万元，市场公允价值为1 200万元。则接受投资的产品应按1 200万元入账。

　　 （2）通过非货币性资产交换、债务重组和企业合并等方式取得的存货的成本

　　 分别按照非货币性资产交换、债务重组和企业合并准则的相关规定确定。

　　 （3）盘盈的存货

　　 按其重置成本作为入账价值；通过“待处理财产损溢”科目核算，报经批准后，冲减当期管理费用。批准处理前，借记“原材料”、“库存商品”等，贷记“待处理财产损溢”。

　　 注意：“待处理财产损溢”是一个过渡性质的科目，期末不在资产负债表中列示。资产负债表日即使盘盈的存货没有被批准处理，也应按估计处理，“待处理财产损溢”不留余额。

　　 盘盈批准处理后，应借记“待处理财产损溢”，贷记“其他应付款”、“管理费用”科目；盘亏批准处理后，借记“其他应收款”、“管理费用”、“营业外支出”科目，贷记“待处理财产损溢”。

　　 ◆在确定存货成本时应注意，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：

　　 （1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用；

　　 ①非常损失，如台风、地震等造成的损失，应计入营业外支出。

　　 ②废品损失。定额内的废品损失计入存货成本，超过定额的废品损失视具体情况作出处理。

　　 （2）企业在采购入库后发生的储存费用应计入当期损益。但在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。

　　 【例题1·单选题】某工业企业为增值税一般纳税人，购入乙种原材料5 000吨，收到的增值税专用发票上注明的售价每吨为1 200元，增值税额为1 020 000元。另发生运输费用60 000元（按税法规定，按7%计算抵扣进项税额），装卸费用20 000元，途中保险费用18 000元。原材料运抵企业后，验收入库原材料为4 996吨，运输途中发生合理损耗4吨。该原材料的入账价值为（　）元。

　　 A.6 078 000

　　 B.6 098 000

　　 C.6 093 800

　　 D.6 089 000

　　 『正确答案』C

　　 『答案解析』原材料的入账价值＝5 000×1 200＋60 000×93%＋20 000＋18 000＝6 093 800（元）

　　【例题2·单选题】某增值税一般纳税企业本期购入一批商品，进货价格为100万元，增值税进项税额为17万元。所购商品到达后验收发现商品短缺30%，其中合理损失5%，另25%的短缺尚待查明原因。该商品应计入存货的实际成本为（　）万元。

　　 A.87.75　　　　　B.70 　　

　　 C.100　　　　　　D.75

　　 『正确答案』D

『答案解析』合理损耗计入成本，存货的实际成本＝100×（1－25%）＝75（万元）。

　　 【例题3·单选题】某股份公司（系增值税一般纳税人）向一小规模纳税企业购入生产用的增值税应税材料一批，未取得增值税专用发票。涉及下列支出：不包含增值税的买价200 000元；向运输单位支付运输费5 000元，并取得运输发票，车站临时储存费2 000元；采购人员差旅费800元。小规模纳税企业增值税的征收率为3%，外购运费增值税抵扣率为7%。则该材料的实际采购成本为（　）元。